E-recepcja

Publikacje

Zapłata podatku VAT przez marketplace

W praktyce prowadzenia działalności gospodarczej, zwłaszcza w branży e-commerce, sprzedaży na platformach sprzedażowych, aukcjach lub marketplace, często pojawia się pytanie, czy istnieje możliwość, aby dostawca platformy spełnił obowiązek podatkowy w imieniu sprzedawcy.

W tym wpisie dowiesz się, czy możliwe jest przyjęcie przez Platformę sprzedażową obowiązku obliczenia, pobrania i uiszczenia podatku oraz jakie konsekwencje może to przynieść po stronie Podatnika.

Miejsce spełnienia świadczenia

Rozwiązanie to wydaje się bardzo atrakcyjne, gdy wszelkie obowiązki obliczenia, pobrania i uiszczenia podatku przejmuje od Sprzedawcy dostawca platformy, zwłaszcza, że to dostawca ma wszelkie narzędzia umożliwiające ustalenie miejsce spełnienia świadczenia. To ostatnie jest szczególnie istotne, np. w przypadku sprzedaży digital assets, bonów jednego przeznaczenia (ang. single purpose voucher) lub gier komputerowych w formie cyfrowej, ponieważ zgodnie z ustawą o VAT czynności te traktowane są jak usługi (art. 28k uVAT). W przypadku usług świadczonych drogą elektroniczną na odległość na rzecz osób niebędących podatnikami VAT – na przykład konsumentów – miejscem spełnienia świadczenia jest miejsce w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Od ustalenia tego miejsca zależy, w jakim kraju Podatnik powinien uiścić VAT oraz jaką stawkę podatku VAT zastosować. Platformy sprzedażowe mają więc zdecydowanie więcej narzędzi do tego, by ustalić precyzyjnie to miejsce i w praktyce Sprzedawcy otrzymują jedynie efekt ustaleń, czyli kraj, w jakim należy zapłacić podatek. Sprzedawca z kolei nie dysponuje żadnym z tych narzędzi i musi polegać na informacji od Platformy. Przyjęcie na siebie przeze Platformy w drodze umowy ze Sprzedawcą (lub regulaminu platformy) obowiązku obliczenia, pobrania i uiszczenia VAT może jednak być nieskuteczne.

Sprzedawca jako podatnik i jego obowiązki

Na wstępie należy zaznaczyć, że Sprzedawca pozostanie podatnikiem nawet, jeżeli Platforma zobowiązała się w drodze umowy lub regulaminu do przejęcia tych obowiązków na siebie. Oznacza to w praktyce, że niezależnie od postanowień umownych z Platformą, to Sprzedawca będzie odpowiedzialny za prawidłowe obliczenie i uiszczenie podatku. Jakikolwiek błąd po stronie Platformy będzie obciążał Sprzedawcę (Podatnika).

Co więcej, bez względu na treść umowy z Platformą lub postanowienia regulaminu, to Sprzedawca nadal będzie zobowiązany do sporządzania deklaracji podatkowych, wystawiania paragonów lub faktur, a jeżeli przewiduje sprzedaż poza granicami kraju i planuje rejestrację do VAT Moss, nie wystarczy, że Platforma jest zarejestrowana do VAT Moss.

Zapłata przez osobę trzecią, czy to w ogóle możliwe?

Najważniejszym zagadnieniem jest jednak to, czy w ogóle dopuszczalne jest uiszczenie podatku przez osobę trzecią. Co do zasady zapłata podatku przez inny podmiot – niezależnie od ewentualnych porozumień istniejących pomiędzy tym podmiotem a podatnikiem – nie jest skuteczna i nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowego (z wyjątkiem przypadków określonych w art. 62b o.p.).

Wśród wyjątków wymienionych wyjątków znajdują się:

  • małżonka podatnika, jego zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę;
  • aktualnego właściciela przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, jeżeli podatek zabezpieczony jest hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym;
  • inny podmiot, w przypadku gdy kwota podatku nie przekracza 1000 zł.

W kontekście omawianego tematu omówimy tylko trzeci przypadek.

Zgodnie z art. 62b § 1 ust. 3 Ordynacji Podatkowej zapłata podatku może nastąpić także przez inny podmiot, w przypadku gdy kwota podatku nie przekracza 1000 zł. Kwota 1000 zł odnosi się do całej deklarowanej należności VAT, nie zaś do poszczególnych transakcji. Na tej podstawie Platforma nie może rozliczać podatku za Sprzedawcę, gdy kwota podatku jest zbyt wysoka.

Zgodnie natomiast z art. 62b § 2 Ordynacji podatkowej

W przypadkach, o których mowa w § 1 pkt 1 i 3 (tj. w akapicie wyżej – przyp. autora), jeżeli treść dowodu zapłaty nie budzi wątpliwości co do przeznaczenia zapłaty na zobowiązanie podatnika uznaje się, że wpłata pochodzi ze środków podatnika. Jednocześnie jednak nie znosi się ograniczenie 1000 zł kwoty podatku.

Przepis ten wprowadza jedynie domniemanie, że w przypadku osoby trzeciej uiszczającej podatek do 1000 zł są to środki podatnika (tylko w takim wariancie może dojść do wygaśnięcia zobowiązania). Nie należy więc dostrzegać w tym przepisie dodatkowej furtki na zapłatę podatku przez osobę trzecią – samo wyraźne oznaczenie w tytule przelewu, jakie jest przeznaczenie środków nie wyłącza § 1.

Rozwiązanie praktyczne – posłaniec

W praktyce stosuje się jednak formę regulowania zobowiązania zbliżona do zapłaty przez osobę trzecią, która polega na posłużeniu się przez Podatnika posłańcem (zwanym wyręczycielem), czyli podmiotem, który:

  • w wykonaniu zobowiązania umownego dokonuje zapłaty podatków podatnika w jego imieniu i na jego rachunek;
  • w związku z tym zobowiązaniem otrzymuje od podatnika środki pieniężne z przeznaczeniem na uregulowanie należności;
  • nie może rozporządzać przekazanymi środkami w inny sposób niż określony umową (tj. w celu dokonania rozliczeń podatnika).

Instytucja wyręczyciela nie została w żaden sposób uregulowana w przepisach podatkowych, w tym ordynacji podatkowej oraz ustawie o VAT, ale przyjąć należy, że choć taka wpłata przypomina wpłatę uczynioną przez osobę trzecią, jest inną formą wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. W doktrynie prawa podatkowego powszechnie akceptuje się tę formę realizacji obowiązku zapłaty przez podatnika, nawet jeżeli kwota podatku jest wyższa niż 1000 zł (tak np. Rodak w Ordynacja podatkowa. Komentarz, A. Mariański (red.), CH Beck, Warszawa 2021).

Z taką argumentacją jednak nie zgadza się część Sądów Administracyjnych (które kontrolują decyzje organów podatkowych). W wyroku z dnia 10 października 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi orzekł, że dla dopuszczalności zapłaty podatku przez kogoś innego niż podatnik nie ma żadnego znaczenia kwestia występowania w charakterze wyręczyciela (posłańca), jak argumentuje skarżąca. Jak już wcześniej wskazano, podatek może być opłacony z rachunku bankowego osoby trzeciej, ale tylko, gdy kwota podatku nie przekracza 1 000 zł (sygn. akt I SA/Łd 511/18). Podobnie argumentuje Krajowa Administracja Skarbowa w Krakowie, wykluczając możliwość zapłaty podatku VAT z rachunku innego niż rachunek podatnika.

Jednakże w uchwale 7 sędziów NSA (która wiąże pozostałe składy NSA) z dnia 26 maja 2008 r., I FPS 8/07, NSA zaakceptował instytucję posłańca, który dysponuje środkami podatnika i dokonuje czynności czysto technicznej. W takim wariancie, uiszczenie VAT przez posłańca powinno doprowadzić do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego.

Uchwała ta została przyjęta w literaturze przedmiotu i znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych – nie należy jednak zapominać, że aby organ podatkowy mógł należycie odróżnić zapłatę podatku przez posłańca (wyręczyciela), który jedynie przekazuje środki podatnika organowi podatkowemu, od zapłaty podatku przez osobę trzecią należy prawidłowo ukształtować relację prawną pomiędzy tymi podmiotami.

Ryzyko nierozliczenia podatku

Pomimo powyższego, nadal istnieje ryzyko, że organ podatkowy nie potraktuje takiej zapłaty jako spełniającej wymogi z art. 59-62 ordynacji podatkowej i w konsekwencji, pomimo wpłaty przez Platformę właściwie obliczonego podatku, organ nadal będzie uważał go za nierozliczony. W takim wariancje zostanie wszczęte postępowanie podatkowe przeciwko podatnikowi.

Jeżeli osoba trzecia nie spełnia wyłączeń z art. 62b Ordynacji Podatkowej, a dla stron nadal korzystne jest takie ukształtowanie relacji, aby osoba trzecia obliczyła, pobrała i uiściła podatek w imieniu podatnika, należy prawidłowo ukształtować relację prawną pomiędzy stronami.

Alternatywnym rozwiązaniem, które pozwoli osiągnąć przez podatnika ochronę, jest uzyskanie interpretacji podatkowej indywidualnej uwzględniającej wszystkie aspekty stanu faktycznego podatnika.

Stan prawny na dzień 13 kwietnia 2021 r.

Źródła:

  1. Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, 1423, 2122, 2123, 2320, z 2021 r. poz. 72.)

  2. Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (VAT) (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, 568, 1065, 1106, 1747, 2320, 2419.)

  3. Uchwała 7 sędziów NSA z dnia 26 maja 2008 r., sygn. akt I FPS 8/07

  4. Wyrok WSA w Łodzi z dnia 10 października 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 511/18

  5. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 września 2016 (IPPB1/4511-704/16-6/KS)

  6. https://www.malopolskie.kas.gov.pl